Федеральные стандарты бухгалтерского учета для госсектора. Мероприятия по переходу на применение федерального стандарта «Основные средства. Отражение исправлений ошибок в бухгалтерской отчетности

А.Ю. Шихов,
редактор-эксперт Издательского Дома "Советник бухгалтера"

Возможно, что отчетность за I квартал 2017 года бухгалтеры государственных и муниципальных учреждений последний раз сдают по старым "лекалам", ведь через год, в 2018 году, вся бухгалтерская отчетность должна формироваться в соответствии с утвержденными Минфином России стандартами на основе новой концепции учета.

Концептуальные основы

Время пролетит быстро, и 1 января 2018 года вступят в силу приказы Минфина России от 31.12.2016:
- № 256н "Об утверждении федерального стандарта бухгалтерского учета для организаций государственного сектора "Концептуальные основы бухгалтерского учета и отчетности организаций государственного сектора" (далее - Стандарт № 256н);
- № 260н "Об утверждении федерального стандарта бухгалтерского учета для организаций государственного сектора "Представление бухгалтерской (финансовой) отчетности" (далее - Стандарт № 260н).
Отметим, что оба стандарта не содержат каких-то революционных положений. Скорее, все новое в них - это хорошо забытое старое. В любом случае рекомендуем всем бухгалтерам не откладывать изучение стандартов в долгий ящик.
Напомним, что в последние дни 2016 года Минфином были утверждены еще пять стандартов учета для госсектора <*>, а на момент подготовки этого номера на сайте ведомства www.minfin.ru , в разделе "Документы", были размещены проекты приказов по утверждению еще нескольких стандартов. Всего же в соответствии с Программой разработки федеральных стандартов бухучета для организаций госсектора, утвержденной приказом Минфина России от 10.04.2015 № 64н, предполагается поэтапный ввод в действие 29 федеральных стандартов.
<*> Подробнее об утвержденных стандартах учета читайте в статье А.Ю. Шихова в журнале "Советник бухгалтера государственного и муниципального учреждения" № 2 за 2017 год.

Организации сектора

Приступая к изучению утвержденных стандартов для организаций государственного сектора, необходимо четко понимать то, какие организации объединяет госсектор, а также какое место в нем занимают государственные и муниципальные учреждения (далее - ГМУ).

Обратите внимание. Доступ к полному содержимому данного документа ограничен.

В данном случае предоставлена только часть документа для ознакомления и избежания плагиата наших наработок.
Для получения доступа к полным и бесплатным ресурсам портала Вам достаточно зарегистрироваться и войти в систему.
Удобно работать в расширенном режиме с получением доступа к платным ресурсам портала, согласно

», декабрь 2018 г.

В следующем году вступят в силу минимум 5 федеральных стандартов. Разберем, какие требования они предъявляют к учреждениям в целом и бухгалтерам в частности.

Новые федеральные стандарты

Новые федеральные стандарты бухгалтерского учета для государственного сектора (далее Стандарты) были утверждены приказами Минфина РФ:

№274н от 30.12.2017 – «Учетная политика, оценочные значения и ошибки».

№275н от 30.12.2017 – «События после отчетной даты».

№278н от 30.12.2017 – «Отчет о движении денежных средств».

№32н от 27.02.2018 – «Доходы».

№122н от 30.05.2018 – «Влияние изменений курсов иностранных валют».

Проект еще одного Стандарта «Выплаты персоналу» был размещен на официальном сайте 13 декабря 2017 и до настоящего времени приказом Минфина не утвержден.

Стандарт «Доходы»

Стандарт «Доходы» предусматривает изменение структуры доходов и порядка отражения информации о них в отчетности.

Новый Стандарт коснется изменений не всех видов доходов, в его действия не попадут такие доходы как:

инвестиции в форме дивидендов, объявленных (выплаченных) объектом инвестирования и учитываемых по методу долевого участия;

продажа запасов, за исключением товаров, готовой продукции и биологической продукции;

продажа основных средств и нематериальных активов;

от договоров аренды и безвозмездного пользования;

изменения справедливой стоимости финансовых активов и финансовых обязательств или их выбытия;

изменения обменных курсов;

первоначального признания биологических активов и биологической продукции;

изменение справедливой стоимости других нефинансовых активов.

Новое в структуре доходов – доходы с похожими принципами оценки и признания в учете объединят в две учетные группы: по необменным операциям и по обменным операциям. Информация о доходах каждой из них в отчетности должна быть раскрыта обособленно. Внутри групп предусмотрено деление доходов на виды (таблица 1).

Таблица 1 «Виды доходов»

Доходы от реализации будут признаваться на дату, когда выполнены несколько условий:

К покупателю перешли существенные риски и выгоды, связанные с владением товаром, готовой продукцией, биологической продукцией;

Субъект учета не сохраняет за собой фактический контроль над товаром, готовой продукцией, биологической продукцией;

У субъекта учета возникло право на получение экономических выгод или полезного потенциала, которые связаны с операцией;

Величина дохода может быть надежно оценена.

Доходы от субсидии на выполнение госзадания будут отражаться в составе доходов будущих периодов на дату возникновения права на получение субсидии. По мере исполнения госзадания доходы будут включать в состав доходов от реализации текущего отчетного периода.

Согласно Стандарту работы и услуги, полученные от необменных операций , не являются доходом и не подлежат учету, если информация об их получении раскрывается в отчетности. Сейчас в инструкциях нет требования учитывать такие операции в бухучете, но есть положения законодательства о бухучете, из-за которых возникают неясности. К примеру, любой факт хозяйственной жизни нужно отражать в регистрах бухучета.

Большинство требований Стандарта как приводить информацию о доходах в отчетности относится к пояснительной записке. В ней при сдаче годовой отчетности потребуется указывать:

Положения учетной политики, об особенностях признания доходов субъектом учета;

Доходы в разрезе групп, подгрупп в зависимости от экономического содержания с обособлением сумм предоставленных льгот и скидок;

Доходы от подарков, пожертвований и других безвозмездно полученных ценностей, признанные в текущем отчетном периоде, и характер этих ценностей;

Основные виды безвозмездно полученных услуг, работ;

Дебиторскую задолженность по необменным операциям;

Суммы изменений доходов будущих периодов по видам доходов;

Суммы обязательств по авансовым поступлениям.

Информацию о доходах от реализации нужно делить по видам деятельности (КФО 2, 4) и раскрывать отдельно.

Стандарт «Учетная политика, оценочные значения и ошибки»

Рассматриваемый Стандарт устанавливает единые требования к формированию, утверждению и изменению учетной политики, а также правила отражения в бухгалтерской отчетности последствий изменения учетной политики, оценочных значений и исправлений ошибок.

Стандарт раскрывает такие понятия, как перспективное и ретроспективное применение измененной учетной политики, оценочное значение, перспективное признание результатов изменения оценочного значения, ретроспективный пересчет бухгалтерской (финансовой) отчетности.

Учетную политику, как и сейчас, учреждения будут составлять самостоятельно, исходя из своей структуры, отраслевых и иных особенностей деятельности. При этом учреждения смогут также следовать учетной политике учредителя. Состав учетной политики должен соответствовать требованиям п. 9 Стандарта. Указанный пункт имеет сходства с п.6 Инструкции №157, в связи с чем состав разделов учетной политики пересматривать нет необходимости.

Оценочное значение – это рассчитанное или приблизительно определенное значение какого-либо показателя, необходимого для ведения бухучета и отражаемого в бухгалтерской отчетности, когда отсутствует точный способ его определения.

К оценочным значениям относятся:

1. Сроки полезного использования объектов основных средств и нематериальных активов.

2. Величины оценочных резервов.

3. Величины амортизационных отчислений.

4. Величины стоимости нефинансовых активов в случаях, предусмотренных федеральными и (или) отраслевыми стандартами бухгалтерского учета для организаций государственного сектора.

5. Иные значения показателя, необходимого для ведения бухгалтерского учета и (или) отражаемого в бухгалтерской (финансовой) отчетности, рассчитываемые или приблизительно (оценочно) определяемые на основе экспертных заключений (профессиональных суждений) при отсутствии точного способа его определения.

Изменение оценочного значения нельзя признать изменением учетной политики, а также исправлением ошибки. Оно отражается в бухгалтерской отчетности перспективно. Однако изменение метода определения оценочного значения - это уже изменение учетной политики. Его следует раскрывать в отчетности.

Отражение исправлений ошибок в бухгалтерской отчетности

В учетной политике учреждению необходимо указать допустимые способы исправления ошибок, чтобы у проверяющих не возникало по ним вопросов.

Корректировать уже утвержденную и сданную отчетность нельзя. Все исправления необходимо вносить в отчет за тот период, в котором была выявлена ошибка. Например, если в III квартале 2019 г. вы обнаружите, что неправильно отразили обороты по счетам в I квартале того же года, то отчетность с исправлениями нужно будет представить за III квартал.

Таблица 2 «Порядок исправления ошибки в бухгалтерской отчетности»

Период обнаружения ошибки	Правила исправления ошибки
Выявлена в ходе осуществления внутреннего контроля после даты подписания отчетности, но до предельной даты ее представления.	1. Необходимо сделать дополнительную бух. запись (способом «красное сторно» и дополнительная запись) на последнюю отчетную дату отчетного периода. 2. Уточнить отчетность.
Выявлена в ходе камеральной проверки отчетности после предельной даты представления отчетности, но до даты принятия уполномоченным органом
Выявлена в ходе внутреннего и внешнего контроля, аудита после даты принятия отчетности, но до даты ее утверждения.	1. Необходимо сделать дополнительную бух. запись (способом «красное сторно» и дополнительная запись) на конец отчетного периода. 2. Исправить отчетность. Основанием исправления указать: решение уполномоченного органа.

Если ошибка, допущенная при отражении операций в учете, обнаружена в текущем году, то ее исправить несложно, необходимо руководствоваться действующими правилами.

Старые ошибки исправить сложнее. Если год закончился и отчетность утверждена, то счета, финансового результата текущего года (401.10 и 401.20), уже сведены на счет 401.30. В течение года счет 401.30 применять для создания корректирующих проводок, относящихся к прошлым отчетным периодам, нельзя.

В зависимости от характера и периода ошибки исправления нужно вносить с использованием специальных новых счетов.

Таблица 3 «Исправление старых ошибок»

В пояснениях к годовой отчетности необходимо раскрыть:

информацию в отношении изменения учетной политики;

сведения об изменении оценочного значения;

информацию об ошибках предшествующих годов.

Событиями после отчетной даты признаются факты хозяйственной жизни учреждения, которые:

Оказали или могут оказать влияние на финансовое состояние, движение денежных средств или результаты деятельности учреждения;

Произошли в период между отчетной датой и датой подписания отчетности.

Поступление после отчетной даты первичных учетных документов по уже возникшим в отчетном периоде фактам хозяйственной жизни не является событием после отчетной даты. Факты хозяйственной жизни признают в бухучете в момент их возникновения. Если эти документы поступили до даты подписания отчетности, зарегистрировать их в отчетном периоде – обязанность учреждения.

Стандарт «События после отчетной даты»устанавливает:

Классификацию фактов хозяйственной жизни - событий после отчетной даты;

Правила отражения в бухучете указанных фактов хозяйственной жизни;

Правила раскрытия информации о событиях после отчетной даты при составлении и представлении отчетности.

События после отчетной даты, информация о которых является существенной, учреждение определяет самостоятельно.

События после отчетной даты делятся на два вида:

События, подтверждающие условия деятельности :

Выявление документов, подтверждающих наличие у дебиторской задолженности признаков безнадежности к взысканию, если на отчетную дату в ее отношении уже принимались меры по взысканию (смерть физлица-должника или ликвидация организации-должника);

Завершение после отчетной даты гос. регистрации права собственности, инициированной в отчетном периоде;

изменение после отчетной даты кадастровой оценки нефинансового актива.

События, указывающие на условия деятельности , признают:

принятие решения о реорганизации или ликвидации учреждения, о котором не было известно по состоянию на отчетную дату;

су щественное поступление или выбытие активов по операциям, инициированным в отчетном периоде.

События в зависимости от вида отражаются в учете по-разному.

Событие, подтверждающее условия деятельности, показывают последним днем года по правилам отражения исправлений ошибок.

Событие, свидетельствующее об условиях деятельности, – путем выполнения записей в периоде, следующем за отчетным.

Если отчетность сдана, но еще не утверждена, то по решению учредителя обнаруженная ошибка может быть исправлена последним днем отчетного периода.

Стандарт «Отчет о движении денежных средств»

Стандарт устанавливает общие требования, термины и методические основы формирования данного отчета.

Форма отчета и порядок ее заполнения для казенных учреждений (ф.0503123) закреплены в Инструкции № 191н, для бюджетных и автономных учреждений (ф. 0503723) и порядок заполнения – в Инструкции № 33н.

Как и сейчас, отчет необходимо будет составлять в разрезе кодов КОСГУ на основании аналитики по видам поступлений и выбытий, которые отражены в бухучете.

Поступления и выбытия денег и их эквивалентов разделены на денежные потоки от операций:

Текущих;

Инвестиционных;

Финансовых.

Текущие операции – это операции, связанные с реализацией учреждением возложенных на него полномочий или функций.

Например, денежными потоками учреждения от текущих операций признают:

По поступлению – доходы от использования имущества, находящегося в государственной (муниципальной) собственности, доходы от оказания платных услуг, в том числе субсидии на выполнение государственного или муниципального задания;

По оплате – расходы на оплату труда, на приобретение товаров (работ, услуг) и материальных запасов, на уплату налогов, сборов, взносов.

Денежные потоки учреждения от инвестиционных операций:

По поступлению – реализация основных средств, нематериальных активов, непроизведенных активов и материальных запасов, возврат предоставленных займов;

по выбытию – приобретение основных средств, нематериальных активов, непроизведенных активов и материальных запасов, предоставление займов.

Финансовые операции – это операции, которые приводят к изменению размера и состава заемных средств учреждения.

Денежные потоки, которые не могут быть однозначно классифицированы, следует признавать денежными потоками от текущих операций.

Денежные потоки от различных типов операций в отчете нужно показывать отдельно друг от друга. Причем, если платеж или поступление от одной хозяйственной операции состоит из денежных потоков от разных типов операций, их тоже надо разделять. Например, если возврат займа и уплата процентов проходят одной суммой, то погашение основного долга отражают в составе денежных потоков от финансовых операций, а процентов - в составе текущих операций.

Валютные монетарные активы – активы, выраженные в инвалюте или в рублевом эквиваленте, подлежащие получению в виде денег или их эквивалентов. Например, в долговые ценные бумаги, предоставленные кредиты (займы).

Валютные монетарные обязательства – обязательства, выраженные в инвалюте, подлежащие погашению деньгами, их эквивалентами или иными монетарными активами. Например, (за исключением полученных авансов), полученные кредиты (займы).

Остальные валютные активы и обязательства немонетарные. Например, выданные и полученные авансы.

Следует помнить, что в некоторых случаях (прямо установлены иными нормативными актами) учреждения должны вести учет объектов одновременно в инвалюте и в рублях. Например, учреждение выдало аванс работнику на загранкомандировку в валюте. На дату выдачи денег под отчет оно отразит долг работника одновременно в валюте и в рублях.

МИНИСТЕРСТВО ФИНАНСОВ РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ

Об утверждении федерального стандарта бухгалтерского учета для организаций государственного сектора "Концессионные соглашения"

В соответствии со и 264.1 Бюджетного кодекса Российской Федерации (Собрание законодательства Российской Федерации, 1998, N 31, ст.3823; 2007, N 18, ст.2117; N 45, ст.5424; 2010, N 19, ст.2291; 2013, N 19, ст.2331; N 52, ст.6983; 2014, N 43, ст.5795; 2016, N 27, ст.4278; 2017, N 14, ст.2007; N 30, ст.4458; N 31, ст.4811; N 47, ст.6841; 2018, N 1, ст.18), и 23 Федерального закона от 6 декабря 2011 г. N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете" (Собрание законодательства Российской Федерации, 2011, N 50, ст.7344; 2013, N 30, ст.4084; N 44, ст.5631; 2017, N 30, ст.4440), подпунктом 5.2.21(1) Положения о Министерстве финансов Российской Федерации , утвержденного постановлением Правительства Российской Федерации от 30 июня 2004 г. N 329 (Собрание законодательства Российской Федерации, 2004, N 31, ст.3258; 2012, N 44, ст.6027), в целях регулирования бюджетного учета активов и обязательств Российской Федерации, субъектов Российской Федерации и муниципальных образований, операций, изменяющих указанные активы и обязательства, бухгалтерского учета государственных (муниципальных) бюджетных и автономных учреждений и составления бюджетной отчетности, бухгалтерской (финансовой) отчетности государственных (муниципальных) бюджетных и автономных учреждений

приказываю:

1. Утвердить прилагаемый (далее - Стандарт).

2. Установить, что Стандарт применяется при ведении бюджетного учета, бухгалтерского учета государственных (муниципальных) бюджетных и автономных учреждений с 1 января 2020 года, составлении бюджетной отчетности, бухгалтерской (финансовой) отчетности государственных (муниципальных) бюджетных и автономных учреждений начиная с отчетности 2020 года.

3. Департаменту бюджетной методологии и финансовой отчетности в государственном секторе Министерства финансов Российской Федерации (Романову С.В.) обеспечить методологическое сопровождение применения Стандарта.

Первый заместитель

Председателя Правительства

Российской Федерации -

Министр финансов

Российской Федерации

А.Г.Силуанов

Зарегистрировано

в Министерстве юстиции

Российской Федерации

регистрационный N 51673

Федеральный стандарт бухгалтерского учета для организаций государственного сектора "Концессионные соглашения"

УТВЕРЖДЕН

приказом Министерства финансов

Российской Федерации

Федеральный стандарт бухгалтерского учета для организаций государственного сектора "Концессионные соглашения"

I. Общие положения

1. Федеральный стандарт бухгалтерского учета для организаций государственного сектора "Концессионные соглашения" (далее - Стандарт) разработан в целях обеспечения единства системы требований к ведению бухгалтерского учета государственными (муниципальными) бюджетными и автономными учреждениями, бюджетному учету активов и обязательств Российской Федерации, субъектов Российской Федерации и муниципальных образований, операций, изменяющих указанные активы и обязательства (далее - бухгалтерский учет), формированию информации об объектах бухгалтерского учета, бухгалтерской (финансовой) отчетности государственных (муниципальных) бюджетных и автономных учреждений, бюджетной отчетности (далее - бухгалтерская (финансовая) отчетность).

2. Положения Стандарта применяются одновременно с применением положений федерального стандарта бухгалтерского учета для организаций государственного сектора "Концептуальные основы бухгалтерского учета и отчетности организаций государственного сектора" .

________________

Утвержден приказом Министерства финансов Российской Федерации от 31 декабря 2016 г. N 256н "Об утверждении федерального стандарта бухгалтерского учета для организаций государственного сектора "Концептуальные основы бухгалтерского учета и отчетности организаций государственного сектора" (зарегистрирован в Министерстве юстиции Российской Федерации 27 апреля 2017 г., регистрационный номер 46517).

3. Стандарт применяется при отражении в бухгалтерском учете активов, обязательств, фактов хозяйственной жизни, иных объектов бухгалтерского учета, возникающих в результате заключения и исполнения концессионных соглашений, а также при раскрытии в бухгалтерской (финансовой) отчетности информации об указанных соглашениях и объектах бухгалтерского учета, если иное не установлено другими федеральными стандартами бухгалтерского учета для организаций государственного сектора, единой методологией бюджетного учета и бюджетной отчетности, установленной в соответствии с бюджетным законодательством Российской Федерации, и Инструкцией о порядке составления, представления годовой, квартальной бухгалтерской отчетности государственных (муниципальных) бюджетных и автономных учреждений (далее - нормативные правовые акты, регулирующие ведение бухгалтерского учета и составление бухгалтерской (финансовой) отчетности).

________________

Утверждена приказом Министерства финансов Российской Федерации от 25 марта 2011 г. N 33н "Об утверждении Инструкции о порядке составления, представления годовой, квартальной бухгалтерской отчетности государственных (муниципальных) бюджетных и автономных учреждений" (зарегистрирован в Министерстве юстиции Российской Федерации 22 апреля 2011 г., регистрационный номер 20558) с изменениями, внесенными приказами Министерства финансов Российской Федерации от 26 октября 2012 г. N 139н (зарегистрирован в Министерстве юстиции Российской Федерации 19 декабря 2012 г., регистрационный номер 26195), от 29 декабря 2014 г. N 172н (зарегистрирован в Министерстве юстиции Российской Федерации 4 февраля 2015 г., регистрационный номер 35854), от 20 марта 2015 г. N 43н (зарегистрирован в Министерстве юстиции Российской Федерации 1 апреля 2015 г., регистрационный номер 36668), от 17 декабря 2015 г. N 199н (зарегистрирован в Министерстве юстиции Российской Федерации 28 января 2016 г., регистрационный номер 40889), от 16 ноября 2016 г. N 209н (зарегистрирован в Министерстве юстиции Российской Федерации 15 декабря 2016 г., регистрационный номер 44741), от 14 ноября 2017 г. N 189н (зарегистрирован в Министерстве юстиции Российской Федерации 12 декабря 2017 г., регистрационный номер 49217), от 7 марта 2018 г. N 42н (зарегистрирован в Министерстве юстиции Российской Федерации 28 марта 2018 г., регистрационный номер 50553).

II. Учет имущества и обязательств концедента

4. Объект концессионного соглашения и (или) иное передаваемое концедентом концессионеру по концессионному соглашению имущество (далее - имущество концедента) подлежит обособленному отражению федеральным органом исполнительной власти, органом государственной власти субъекта Российской Федерации, органом местного самоуправления, выступающим от имени концедента (далее - уполномоченный субъект учета), в составе нефинансовых активов имущества казны.

5. Передача и возврат имущества концедента по концессионному соглашению отражается уполномоченным субъектом учета как внутреннее перемещение соответствующих нефинансовых активов на дату подписания сторонами концессионного соглашения акта приема-передачи.

В случае если передача имущества по концессионному соглашению осуществляется без прекращения права оперативного управления в отношении имущества, находящегося у государственного (муниципального) учреждения, или без прекращения права хозяйственного ведения в отношении имущества, принадлежащего государственному (муниципальному) предприятию, уполномоченный субъект учета отражает такое имущество концедента на предназначенном для этого забалансовом счете.

В указанном случае передача и возврат имущества концедента по концессионному соглашению отражается учреждением как внутреннее перемещение соответствующих нефинансовых активов на дату подписания сторонами концессионного соглашения акта приема-передачи. Кроме того, учреждение отражает на забалансовом счете, предназначенном для учета сметной стоимости создания и (или) реконструкции объекта концессионного соглашения, предусмотренную концессионным соглашением сумму инвестиций (предельный размер расходов) на создание и (или) реконструкцию объекта концессионного соглашения.

В случаях когда в соответствии с законодательством Российской Федерации заключение концессионного соглашения требует прекращения права оперативного управления в отношении имущества, находящегося у государственного (муниципального) учреждения, или прекращения права хозяйственного ведения в отношении имущества, принадлежащего государственному (муниципальному) предприятию, уполномоченный субъект учета принимает указанное имущество к учету в составе имущества казны с одновременным уменьшением расчетов по вкладам учредителя.

В бухгалтерском учете учреждения отражается выбытие имущества и возврат имущества учредителю с соответствующим уменьшением бюджетным, автономным учреждением расчетов с учредителем (расчетов по вкладам учредителя).

6. Начисление амортизации по имуществу концедента осуществляется уполномоченным субъектом учета в течение срока действия концессионного соглашения методом, применяемым для амортизации объектов нефинансовых активов, к которым относится переданное имущество.

В случае если передача имущества по концессионному соглашению осуществляется без прекращения права оперативного управления в отношении имущества, находящегося у государственного (муниципального) учреждения, или без прекращения права хозяйственного ведения в отношении имущества, принадлежащего государственному (муниципальному) предприятию, амортизацию по имуществу концедента продолжает начислять учреждение, являющееся балансодержателем передаваемого имущества.

7. На дату подписания концессионного соглашения уполномоченный субъект учета отражает на забалансовом счете, предназначенном для учета сметной стоимости создания и (или) реконструкции объекта концессионного соглашения, предусмотренную концессионным соглашением сумму инвестиций (предельный размер расходов) на создание и (или) реконструкцию объекта концессионного соглашения.

Не реже одного раза в полгода в течение периода создания и (или) реконструкции объекта концессионного соглашения уполномоченный субъект учета:

а) отражает на забалансовом счете, предназначенном для учета увеличения стоимости имущества концедента, фактическую сумму инвестиций концессионера на создание и (или) реконструкцию объекта концессионного соглашения на основании информации, предоставленной концессионером;

б) при необходимости корректирует сметную стоимость создания и (или) реконструкции объекта концессионного соглашения, отраженную на соответствующем забалансовом счете.

На дату регистрации права собственности концедента на созданный объект концессионного соглашения или на дату ввода в эксплуатацию реконструированного объекта концессионного соглашения уполномоченный субъект учета:

а) отражает созданный (реконструированный) объект концессионного соглашения по стоимости, указанной в подписанном сторонами концессионного соглашения акте приема-передачи;

б) отражает сумму предусмотренных концессионным соглашением обязательств концедента по финансированию (возмещению) расходов концессионера на создание и (или) реконструкцию объекта концессионного соглашения;

в) отражает предстоящие доходы на разницу между стоимостью создания и (или) реконструкции объекта концессионного соглашения и суммой обязательств концедента по финансированию (возмещению) расходов концессионера на создание и (или) реконструкцию объекта концессионного соглашения;

г) списывает суммы, отраженные на забалансовых счетах, предназначенных для учета сметной стоимости создания и (или) реконструкции объекта концессионного соглашения и учета увеличения стоимости имущества концедента.

8. Учет обязательств концедента по финансированию (возмещению) расходов на создание и (или) реконструкцию и использование (эксплуатацию) объекта концессионного соглашения, а также учет обеспечения исполнения концессионером обязательств по концессионному соглашению осуществляется в соответствии с нормативными правовыми актами, регулирующими ведение бухгалтерского учета и составление бухгалтерской (финансовой) отчетности.

III. Учет доходов и расходов концедента

9. Сумма предстоящих доходов, признанная при принятии к учету созданного (реконструированного) объекта концессионного соглашения, относится на финансовый результат отчетного периода равномерно (ежемесячно) до истечения срока действия концессионного соглашения.

В случае досрочного прекращения (расторжения) концессионного соглашения в соответствии с законодательством Российской Федерации остаток предстоящих доходов, признанных в связи с созданием (реконструкцией) объекта концессионного соглашения, подлежит единовременному отнесению на финансовый результат отчетного периода.

10. В случае если на дату принятия к учету созданного (реконструированного) объекта концессионного соглашения общая сумма доходов по концессионному соглашению может быть надежно определена в концессионном соглашении, субъект учета отражает расчеты с дебиторами по доходам от собственности на общую сумму доходов по концессионному соглашению в корреспонденции с балансовыми счетами учета предстоящих доходов от концессионной платы. Доходы по концессионному соглашению признаются в составе доходов от собственности текущего периода, обособляемых на соответствующих счетах Рабочего плана счетов субъекта учета, равномерно (ежемесячно) до истечения срока действия концессионного соглашения с одновременным уменьшением сумм предстоящих доходов от концессионной платы.

В случае если на дату принятия к учету созданного (реконструированного) объекта концессионного соглашения общая сумма доходов по концессионному соглашению не может быть надежно определена расчетным путем в каждом отчетном периоде в соответствии с условиями концессионного соглашения, доходы от концессионной платы признаются в составе доходов от собственности, обособляемых на соответствующих счетах Рабочего плана счетов уполномоченного субъекта учета, в тех отчетных периодах, в которых возникают указанные доходы.

Поступление денежных средств и их эквивалентов, иных финансовых (нефинансовых) активов в счет уплаты концессионером концессионных платежей отражается как уменьшение расчетов с дебиторами по доходам от собственности в корреспонденции с балансовыми счетами учета денежных средств и их эквивалентов, иных финансовых (нефинансовых) активов Рабочего плана счетов уполномоченного субъекта учета.

На дату ввода в эксплуатацию созданного (реконструированного) объекта концессионного соглашения уполномоченный субъект учета отражает суммы прогнозных показателей по доходам от концессионной платы за весь срок действия концессионного соглашения на счетах учета сметных (плановых, прогнозных) назначений Рабочего плана счетов уполномоченного субъекта учета.

По мере признания доходов от концессионной платы уполномоченный субъект учета корректирует суммы прогнозных показателей по доходам от концессионной платы на оставшийся срок действия концессионного соглашения.

11. В случае если по условиям концессионного соглашения концедент финансирует (возмещает) расходы на использование (эксплуатацию) объекта концессионного соглашения, расходы концессионера по обслуживанию заемных средств и (или) компенсирует доходность инвестированного собственного капитала концессионера, указанные расходы признаются уполномоченным субъектом учета в составе расходов того периода, в котором они возникают, с обособлением на соответствующих счетах Рабочего плана счетов уполномоченного субъекта учета.

12. В случае если в соответствии с условиями концессионного соглашения концессионер предъявляет концеденту требование возместить недополученный доход, концедент признает соответствующую сумму в составе расходов отчетного периода на безвозмездные перечисления организациям.

IV. Раскрытие информации в Пояснениях к бухгалтерской (финансовой) отчетности

13. В отношении каждого концессионного соглашения уполномоченный субъект учета раскрывает в Пояснениях к бухгалтерской (финансовой) отчетности информацию о:

а) концессионном соглашении, в том числе:

Наименование концессионера и реквизиты концессионного соглашения;

Срок действия концессионного соглашения;

Описание деятельности, предусмотренной концессионным соглашением;

Описание изменений существенных условий концессионного соглашения, произошедших в отчетном периоде.

б) данных об имуществе концедента на начало и на конец отчетного периода, в том числе:

Состав имущества концедента с указанием балансовой стоимости каждого объекта и суммы накопленной амортизации;

Сметная стоимость создания и (или) реконструкции объекта концессионного соглашения;

Фактическую величину инвестиций концессионера в создание и (или) реконструкцию объекта концессионного соглашения;

Планируемая и фактическая даты ввода в эксплуатацию объекта концессионного соглашения;

Пояснения в отношении причин изменения раскрываемых показателей.

в) обязательствах концедента на начало и на конец отчетного периода по:

Финансовому обеспечению (финансированию (возмещению) расходов на создание и (или) реконструкцию объекта концессионного соглашения;

Финансовому обеспечению (финансированию (возмещению) расходов на использование (эксплуатацию) указанного объекта;

Возмещению недополученного дохода концессионера;

Предоставленным концессионеру государственным и (или) муниципальным гарантиям и их исполнению.

г) доходах концедента:

Величина доходов от концессионной платы, признанных концедентом в отчетном периоде;

Величина доходов концедента от создания и (или) реконструкции объекта концессионного соглашения, признанных концедентом в отчетном периоде;

Величина задолженности концессионера по концессионной плате на отчетную дату с выделением суммы просроченной задолженности концессионера.

14. В случае если передача имущества по концессионному соглашению осуществляется без прекращения права оперативного управления в отношении имущества, находящегося у государственного (муниципального) учреждения, или без прекращения права хозяйственного ведения в отношении имущества, принадлежащего государственному (муниципальному) предприятию, учреждение, являющееся балансодержателем передаваемого имущества, раскрывает в Пояснениях к бухгалтерской (финансовой) отчетности информацию, предусмотренную абзацами вторым, третьим подпункта "б" пункта 13 Стандарта.

Электронный текст документа

2018 год привнёс новые изменения в учёте и будет активным. Главным бухгалтерам нужно быть внимательными ко всем тонкостям перехода на новые стандарты. Следует обратить особое внимание на корректность ведения учёта в информационной базе и привести все дела в порядок. В противном случае ошибки и неточности чреваты штрафами и проверками.

В апреле 2015 года Минфин России утвердил программу разработки федеральных стандартов бухгалтерского учёта для организаций государственного сектора (Приказ от 10.04.2015 № 64н).

По программе с 1 января 2018 года должны действовать десять стандартов. Однако вступление в силу трёх из них планировалось перенести с 2018 на 2020 год: Минфин России подготовил проект приказа о внесении в программу соответствующих изменений.

31 октября 2017 года Минфин России издал Приказ № 170н «Об утверждении программы разработки федеральных стандартов бухгалтерского учёта для организаций государственного сектора на 2017-2019 гг. и о признании утратившими силу приказов Минфина России от 10.04.2015 № 64н ″Об утверждении программы разработки федеральных стандартов бухгалтерского учёта для организаций государственного сектора″ и 25.11.2016 № 218н «О внесении изменения в приказ Минфина России от 10.04.2015 № 64н ″Об утверждении программы разработки федеральных стандартов бухгалтерского учёта для организаций государственного сектора″».

Стандарты вступают в силу поэтапно с 1 января 2018 года. Окончательный переход к применению запланирован на 2020 год. Параллельно будут вноситься изменения в действующие инструкции по ведению учёта и составлению отчётности, формы первичных учётных документов и регистров.

В настоящее время утверждены и прошли регистрацию в Минюсте России пять стандартов:

«Концептуальные основы бухгалтерского учёта и отчетности организаций государственного сектора» (Приказ Минфина России от 31.12.2016 № 256н);
«Основные средства» (Приказ Минфина России от 31.12.2016 № 257н);
«Аренда» (Приказ Минфина России от 31.12.2016 № 258н);
«Обесценение активов» (Приказ Минфина России от 31.12.2016 № 259н);
«Представление бухгалтерской (финансовой) отчётности» (Приказ Минфина России от 31.12.2016 № 260н).

Проекты других стандартов размещены на сайте Минфина России в разделе «Бухгалтерский учёт и бухгалтерская (финансовая) отчётность государственного сектора», подразделе «Стандарты финансовой отчётности для государственного сектора».

Как было отмечено, изменения в учёте будут вводиться постепенно, в период с 2018 по 2020 год. Всего ожидается 29 новых стандартов . Нововведения влекут за собой ряд существенных изменений. Их цель ‒ повысить эффективность работы госучреждений.

Название стандарта «Концептуальные основы бухгалтерского учёта и отчётности организаций государственного сектора» говорит само за себя. Это базовый документ, который определяет единые требования к ведению бухгалтерского учёта и составлению отчётности в организациях госсектора:

основные правила (способы) ведения бухгалтерского учёта;
объекты бухгалтерского учёта, общие правила их признания (прекращения признания), оценку (денежное измерение) и методы оценки;
общие правила формирования сведений, раскрываемых в бухгалтерской (финансовой) отчётности, их качественные характеристики;
основные принципы (допущения) подготовки отчётности;
основные требования к инвентаризации активов и обязательств.

Организации госсектора должны применять стандарт при ведении бухгалтерского (бюджетного) учёта с 1 января 2018 года. Для составления отчётности положениями стандарта необходимо руководствоваться начиная с отчётности 2018 года. Отчётность за 2017 год представляется по старым правилам.

Положения стандарта применяются одновременно с другими утверждёнными стандартами, а также нормативными правовыми актами, которые регулируют ведение бухгалтерского (бюджетного) учёта и составления отчётности.

Чтобы понять суть грядущих изменений, изучение стандартов необходимо начать именно с концептуальных основ. Проанализируем положения документа. В чём заключаются принципиально новые подходы к формированию данных?

Глобальные изменения

Объекты учёта

Основные нововведения касаются объектов учёта. В стандарте впервые даны определения актива, обязательства, чистых активов, дохода, расхода.

Актив - это имущество (включая наличные и безналичные денежные средства), которое отвечает следующим условиям:

В определении актива используется ряд новых терминов. Полезный потенциал - это пригодность актива для использования в деятельности учреждения, обмена, погашения принятых обязательств. Использование имущества не обязательно должно сопровождаться поступлением денежных средств. Достаточно того, что оно служит для выполнения учреждением своих функций и достижения целей. Таким образом, актив характеризуется определёнными потребительскими свойствами.

Будущими экономическими выгодами признаются поступления денежных средств (их эквивалентов) в результате использования актива, например, арендные платежи.

О контроле над активом можно говорить, если учреждение вправе использовать актив (в том числе временно) для извлечения полезного потенциала или получения будущих экономических выгод и может исключить или регулировать доступ к этому полезному потенциалу или экономическим выгодам. В целях учёта предполагается, что учреждение контролирует имущество, которое за ним закрепил собственник (учредитель).

Обязательство - это задолженность, погашение которой приведёт к выбытию активов, заключающих полезный потенциал или экономические выгоды. Обязательства принимаются к бухгалтерскому учёту, если они возникли в силу закона, иного нормативного правового акта, муниципального акта или договора (контракта, соглашения).

Разница между активами и обязательствами на определённую дату показывает величину чистых активов. Имущество, которым учреждение не отвечает по своим обязательствам, в расчеёт чистых активов не включается. Чистые активы могут принимать как положительное, так и отрицательное значение.

Доход - это увеличение полезного потенциала активов и (или) поступление экономических выгод за отчётный период (кроме поступлений, связанных с вкладами собственника, учредителя). Вкладом собственника (учредителя) является имущество, которое он передал учреждению (кроме денежных средств и их эквивалентов).

Расход - это снижение полезного потенциала активов и (или) уменьшение экономических выгод за отчётный период в результате выбытия или потребления активов, возникновения обязательств.

Исключение составляет изъятие имущества собственником (учредителем), за исключением денежных средств и их эквивалентов.

Разница между доходами и расходами представляет собой финансовый результат за отчётный период.

Доходы бюджетов учитывают администраторы, расходы - главные распорядители (распорядители) и получатели бюджетных средств.

Таким образом, при ведении отчётности за 2017 год на балансе могут числиться только активы. Но к 2018 году бухгалтерии учреждения необходимо разобрать разделение имущества на актив и не актив (рис. 2). То же самое должно произойти с дебиторской задолженностью, её нужно списать и убрать с баланса.

Признание объектов учёта

Объект принимается к бухгалтерскому учёту и (или) отражается в отчётности при одновременном соблюдении трёх условий:

Если стоимость объекта нельзя оценить, в бухгалтерском учёте он не признаётся, однако информация о нём раскрывается в пояснительной записке к отчётности.

Объект выбывает с балансового учёта на дату, когда хотя бы одно из перечисленных условий перестало соблюдаться.

Если доходы признаются в течение нескольких отчётных периодов, расходы, которые соответствуют этим доходам, должны быть распределены между теми же отчётными периодами.

Оценка объектов учёта

В стандарте введено новое понятие «справедливая стоимость». Она соответствует цене, по которой право собственности на актив переходит между независимыми сторонами сделки. Объекты учёта, которые необходимо оценивать по справедливой стоимости, и случаи её применения будут устанавливаться в стандартах, посвящённых этим объектам.

Справедливую стоимость активов и обязательств можно определить двумя основными методами:

В качестве примера стоимости восстановления (воспроизводства) актива приведена стоимость восстановления здания в случае его разрушения. Стоимость замены актива рассчитывается на основе рыночной цены покупки аналогичного актива с сопоставимым оставшимся сроком его полезного использования. Например, стоимость замены разрушенного здания иным зданием с сопоставимым сроком полезного использования.

Формирование данных для отчётности

В стандарте впервые сформулированы характеристики, которым должна отвечать информация в отчётности:

В стандарте впервые закреплён принцип приоритета содержания над формой. Он означает, что информация об объектах бухгалтерского учёта, фактах хозяйственной жизни должна быть представлена в соответствии с их экономической сущностью, а не только их правовой формой.

Юридическое и экономическое содержание фактов хозяйственной жизни может различаться или даже противоречить друг другу. Например, если говорить об имуществе, то с юридической точки зрения важен объём прав на это имущество: находится оно в учреждении на праве оперативного управления или взято в аренду, получено в безвозмездное пользование, на хранение, на комиссию.

Имущество может использоваться в деятельности учреждения для достижения его уставных целей, но не принадлежать на праве оперативного управления, а находиться в аренде. Возможна и обратная ситуация: имущество закреплено за учреждением на праве оперативного управления и числится на балансе, но непригодно к эксплуатации.

В настоящее время на балансе учреждения отражается только имущество, которое закреплено на праве оперативного управления. Имущество, полученное в возмездное или безвозмездное пользование, показывается на забалансовых счетах. Однако с 2018 года принцип представления информации в учёте и отчётности кардинально меняется. Определяющей становится не юридическая, а экономическая трактовка фактов хозяйственной жизни. Тем самым методология учёта сближается с подходами, принятыми в международных стандартах финансовой отчётности.

Применительно к операциям с имуществом это означает, что право пользования арендованными основными средствами будет отражаться пользователем (арендатором) в составе нефинансовых активов как самостоятельный объект бухгалтерского учёта . Это закреплено и в федеральном стандарте «Аренда», который также вступает в силу с 1 января 2018 года.

К чему должны подготовиться сотрудники учреждений госсектора?

В первую очередь, нужно быть готовыми к тому, что будут вводиться новые счета и субсчета в единый план счетов, а также процесс заполнения документов немного изменится. Для этого необходимо с 2018 года загрузить новый ОКОФ и обновить редакцию.

Изменение в субсчетах единого плана счетов:

101.х3 «Инвестиционная недвижимость».

101.х7 «Биологические ресурсы».

В амортизации счёта 104 субсчета меняются аналогично!

НМА счёт 102 теперь будет подразделяться по видам:

102.х1 «Программное обеспечение и базы данных».

102.х2 «Оригиналы произведений».

102.х3 «Результаты НИР».

102.х9 «Прочие НМА».

А также добавляются счета:

111.00 «Права пользования имуществом».

114.00 «Обесценение активов».

Счёт 401.00 (Финансовый результат) добавляется:

401.11 «Доходы текущего финансового года».

401.18 «Доходы прошлых лет».

401.19 «Результат исправления ошибок по доходам».

Счёт 401.20 (Расходы текущего финансового года):

401.21 «Расходы текущего финансового года».

401.27 «Результат от оценки резервов».

401.28 «Расходы прошлых лет».

401.29 «Результат исправления ошибок по расходам».

Расширяется 120 (Доходы от собственности) КОСГУ, теперь он содержит перечень:

121 «Доходы от операционной аренды».

122 «Доходы от финансовой аренды».

123 «Природоресурсные (рентные) платежи».

124 «Проценты по депозитам».

125 «Проценты по заимствованиям».

126 «Проценты по иным финансовым инструментам».

127 «Дивиденды от объектов инвестирования».

128 «Доля в прибыли (убытке) объектов инвестирования».

129 «Доходы от участия в иных организациях».

12Т «Доходы от простого товарищества».

12К «Доходы от концессионной платы».
При начислении амортизации специалистам нужно быть внимательными, так как в связи с изменениями в учёте в 2018 году появятся ещё два подраздела начисления амортизации (рис. 7).

Стоит быть внимательными, так как только для БГУ используются два новых метода (метод уменьшаемого остатка и метод пропорционально объёму продукции). Доначисление амортизации, а также списание на забалансовые счета объектов ОС пока что не требуется.
Что касается инвентарных объектов, то единицей учёта, как известно, является инвентарный объект. К объекту ОС инвентарного объекта относятся всё то, что было ранее, и добавляется ещё один пункт «Комплекс объектов ОС» . Это разнородные объекты, срок использования которых одинаков, а стоимость не является существенной. А в структурной части объекта ОС можно самостоятельно определить период поступления экономических выгод.
В связи с изменениями в учёте в 2018 году на весь комплекс нужно будет открывать только одну отдельную инвентарную карточку (0504031) при разнородных объектах ОС. Например, кабинет в государственном учреждении, в котором находятся стулья, столы, компьютеры. Все ОС будут учитываться как один инвентарный объект, в учёте для которого заводится одна инвентарная карточка.
Учёт доходов от аренды у арендодателя переходит на счёт 401.40 (Доходы будущих периодов), а счёт учёта прав пользования арендованным имуществом числится на счёте 111.00 (Права пользования имуществом) (рис. 8).

В заключение ещё раз отметим, что в статье рассмотрена лишь часть изменений, которые введены федеральными стандартами для организаций государственного сектора.

Утверждённые Минфином России федеральные стандарты, согласно п. 1 ст. 21 Федерального закона от 06.12.2011 № 402-ФЗ «О бухгалтерском учёте», являются одним из основных документов, регулирующих бухгалтерский учёт.

Вслед за федеральными должны быть утверждены отраслевые стандарты, а также рекомендации по их применению.

Письмо Минфина России от 15.12.2017 № 02-07-07/84237 «Методические рекомендации по применению федерального стандарта бухгалтерского учёта для организаций государственного сектора ″Основные средства″»;

Письмо Минфина России от 13.12.2017 № 02-07-07/83464 «Методические указания по применению федерального стандарта бухгалтерского учёта для организаций государственного сектора "Аренда"».

Следовательно, несмотря на то, что с 1 января 2018 года федеральные стандарты вступят в силу, правильное и единообразное их применение не может быть обеспечено без утверждённых отраслевых стандартов и соответствующих рекомендаций.

Другими словами, бухгалтерам государственных и муниципальных учреждений пока остаётся лишь следить за нормотворчеством Минфина России и ждать.

Комментарий

Базовый стандарт

В апреле 2015 года Минфин России утвердил программу разработки федеральных стандартов бухгалтерского учета для организаций государственного сектора (приказ от 10.04.2015 № 64н, далее - Программа). В действующей редакции (с изменениями от 25.11.2016) программа включает 29 стандартов. Они будут вступать в силу поэтапно с 01.01.2018. Окончательный переход к применению стандартов запланирован на 2020 год. Параллельно будут вноситься изменения в действующие инструкции по ведению учета и составлению отчетности, формы первичных учетных документов и регистров.

По Программе с 1 января 2018 г. должны действовать 10 стандартов. Однако вступление в силу трех из них планируется перенести с 2018 на 2020 год: Минфин России подготовил проект приказа о внесении в Программу соответствующих изменений.

В настоящее время утверждены и прошли регистрацию в Минюсте России пять стандартов:

Концептуальные основы бухгалтерского учета и отчетности организаций государственного сектора - приказ Минфина России от 31.12.2016 № 256н ;
Основные средства - приказ Минфина России от 31.12.2016 № 257н ;
Аренда - приказ Минфина России от 31.12.2016 № 258н ;
Обесценение активов - приказ Минфина России от 31.12.2016 № 259н ;
Представление бухгалтерской (финансовой) отчетности - приказ Минфина России от 31.12.2016 № 260н .

Проекты других стандартов размещены на сайте Минфина России в разделе "Бухгалтерский учет и бухгалтерская (финансовая) отчетность государственного сектора", подразделе "Стандарты финансовой отчетности для государственного сектора".

Название стандарта "Концептуальные основы бухгалтерского учета и отчетности организаций государственного сектора" (далее - Стандарт) говорит само за себя. Это базовый документ, который определяет единые требования к ведению бухгалтерского учета и составлению отчетности в организациях госсектора:

основные правила (способы) ведения бухгалтерского учета;
объекты бухгалтерского учета, общие правила их признания (прекращения признания), оценку (денежное измерение) и методы оценки;
общие правила формирования сведений, раскрываемых в бухгалтерской (финансовой) отчетности, их качественные характеристики;
основные принципы (допущения) подготовки отчетности;
основные требования к инвентаризации активов и обязательств.

Организации госсектора должны применять Стандарт при ведении бухгалтерского (бюджетного) учета с 01.01.2018. Для составления отчетности положениями Стандарта необходимо руководствоваться с отчетности 2018 г. Отчетность за 2017 г. представляется по старым правилам.

Положения Стандарта применяются одновременно с другими утвержденными стандартами, а также нормативными правовыми актами, которые регулируют ведение бухгалтерского (бюджетного) учета и составления отчетности.

Чтобы понять суть грядущих изменений, изучение стандартов необходимо начать именно с концептуальных основ. Проанализируем положения документа. Что осталось неизменным в сравнении с действующими стандартами учета и отчетности и в чем заключаются принципиально новые подходы к формированию данных?

Без перемен

В Стандарт включены многие общие положения из разд. I инструкции , утв. приказом Минфина России от 01.12.2010 № 157н (далее - Инструкция № 157н):

субъекты учета;
методы ведения учета (начисления, равномерности признания доходов и расходов, двойной записи);
порядок формирования рабочего плана счетов;
требования к оформлению и хранению первичных документов и регистров учета;
правила документооборота;
требования к инвентаризации активов и обязательств.

Некоторые принципы изложены в Стандарте более четко, чем в действующих инструкциях, в частности, допущение временной определенности фактов хозяйственной жизни, определение существенности информации.

Допущение временной определенности означает, что объекты признаются в том отчетном периоде, в котором происходили факты хозяйственной жизни, приведшие к возникновению и (или) изменению объектов, независимо от поступления или выбытия денежных средств.

Информация является существенной, если ее пропуск или искажение влияет на экономическое решение учредителей учреждения (пользователей), которое они принимают на основании данных бухгалтерского учета и (или) отчетности. Существенность информации зависит от характера и величины показателя и от степени влияния его отсутствия или искажения на решения пользователей отчетности. Единого количественного критерия существенности информации нет. В каждом конкретном случае этот вопрос будет решаться индивидуально.

В Стандарт также включены общие положения из разд. I инструкций, утв. приказами Минфина России от 28.12.2010 № 191н , от 25.03.2011 № 33н , которые определяют субъектов отчетности, порядок камеральной проверки отчетности, внесения изменений в отчетные данные.

Согласно Стандарту бухгалтерская (финансовая) отчетность подразделяется:

по степени обобщения информации и порядку формирования - на индивидуальную и консолидированную;
по степени раскрытия информации - на отчетность общего назначения и отчетность специального назначения.

По сути, такая классификация отчетности заложена и в действующих инструкциях, однако ее четкое описание появилось только в Стандарте.

Пункт 74 Стандарта содержит важное положение, аналогичное тому, что изложено в п. 3 Инструкции № 157н : затраты на представление информации в бухгалтерской (финансовой) отчетности не должны превышать ее полезность и преимущества от использования. При этом в Стандарте конкретизировано, что такие затраты включают затраты на сбор, регистрацию, подтверждение информации, раскрытие используемых допущений и методологии формирования информации, затраты на представление данных пользователям. Проще говоря, затраты на получение информации всегда должны сопоставляться с их ценностью для пользователей.

В Стандарте сформулированы основные допущения подготовки отчетности:

имущественной обособленности;
непрерывности деятельности;
временной определенности фактов хозяйственной жизни.

Сами по себе эти допущения не новы и уже содержатся в Инструкции № 157н . В Стандарте они упорядочены и раскрыты более полно.

Глобальные изменения

Объекты учета

Основные нововведения касаются объектов учета. В Стандарте впервые даны определения актива, обязательства, чистых активов, дохода, расхода.

принадлежит учреждению и (или) находится в его пользовании;
контролируется учреждением в результате произошедших фактов хозяйственной жизни;
заключает полезный потенциал или экономические выгоды.

В определении актива используется ряд новых терминов. Полезный потенциал - это пригодность актива для использования в деятельности учреждения, обмена, погашения принятых обязательств. Использование имущества не обязательно должно сопровождаться поступлением денежных средств. Достаточно того, что оно служит для выполнения учреждением своих функций и достижения целей. Таким образом, актив характеризуется определенными потребительскими свойствами.

О контроле над активом можно говорить, если учреждение вправе использовать актив (в т.ч. временно) для извлечения полезного потенциала или получения будущих экономических выгод и может исключить или регулировать доступ к этому полезному потенциалу или экономическим выгодам. В целях учета предполагается, что учреждение контролирует имущество, которое за ним закрепил собственник (учредитель).

Обязательство - это задолженность, погашение которой приведет к выбытию активов, заключающих полезный потенциал или экономические выгоды. Обязательства принимаются к бухгалтерскому учету, если они возникли в силу закона, иного нормативного правового акта, муниципального акта или договора (контракта, соглашения).

Разница между активами и обязательствами на определенную дату показывает величину чистых активов. Имущество, которым учреждение не отвечает по своим обязательствам, в расчет чистых активов не включается. Чистые активы могут принимать как положительное, так и отрицательное значение.

Доход - это увеличение полезного потенциала активов и (или) поступление экономических выгод за отчетный период (кроме поступлений, связанных с вкладами собственника, учредителя). Вкладом собственника (учредителя) является имущество, которое он передал учреждению (кроме денежных средств и их эквивалентов).

Расход - это снижение полезного потенциала активов и (или) уменьшение экономических выгод за отчетный период в результате выбытия или потребления активов, возникновения обязательств. Исключение составляет изъятие имущества собственником (учредителем), за исключением денежных средств и их эквивалентов.

Разница между доходами и расходами представляет собой финансовый результат за отчетный период.

Признание объектов учета

Объект принимается к бухгалтерскому учету и (или) отражается в отчетности при одновременном соблюдении трех условий:

объект соответствует установленному определению;
учреждение уверено в будущем повышении (снижении) полезного потенциала либо увеличении (уменьшении) будущих экономических выгод, связанных с объектом;
стоимость объекта можно оценить.

Если стоимость объекта нельзя оценить, в бухгалтерском учете он не признается, однако информация о нем раскрывается в пояснительной записке к отчетности.

Объект выбывает с балансового учета на дату, когда хотя бы одно из перечисленных условий перестало соблюдаться.

Если доходы признаются в течение нескольких отчетных периодов, расходы, которые соответствуют этим доходам, должны быть распределены между теми же отчетными периодами.

Оценка объектов учета

В Стандарте введено новое понятие "справедливая стоимость". Она соответствует цене, по которой право собственности на актив переходит между независимыми сторонами сделки. Объекты учета, которые необходимо оценивать по справедливой стоимости, а также случаи ее применения будут устанавливаться в стандартах, посвященных этим объектам.

Справедливую стоимость активов и обязательств можно определить двумя основными методами:

рыночных цен - на основании текущих рыночных цен или данных о недавних сделках с аналогичными или схожими активами (обязательствами), совершенных без отсрочки платежа;
амортизированной стоимости замещения - рассчитывается как разница между стоимостью полного восстановления (воспроизводства) полезного потенциала актива или замены актива (в зависимости от того, какая из этих величин меньше) и суммой накопленной амортизации, рассчитанной на основе такой стоимости.

Формирование данных для отчетности

В Стандарте впервые сформулированы характеристики, которым должна отвечать информация в отчетности:

уместность (релевантность) - данные могут использоваться для финансовой оценки будущих событий и (или) для подтверждения и корректировки ранее сделанных выводов;
существенность - показатели влияют на решения пользователей;
достоверное представление (полнота, нейтральность, отсутствие существенных ошибок) - отчетность включает все имеющиеся данные, которые отобраны объективно и сформированы в соответствии с нормативными правовыми актами;
сопоставимость - позволяет идентифицировать сходства и различия между такой информацией и информацией в других отчетах;
возможность проверки и (или) подтверждения достоверности данных (верификация) путем прямого подсчета (например, при инвентаризации) или с использованием формул, моделей, других способов;
своевременность - доступность пользователям отчетности в период, когда информация может повлиять на принимаемые решения;
понятность - состав (содержание) и форма представления информации позволяют понять ее смысл пользователям отчетности, обладающим необходимыми знаниями о деятельности учреждения.

В Стандарте впервые закреплен принцип приоритета содержания над формой. Он означает, что информация об объектах бухгалтерского учета, фактах хозяйственной жизни должна быть представлена в соответствии с их экономической сущностью, а не только их правовой формой.

Юридическое и экономическое содержание фактов хозяйственной жизни может различаться или даже противоречить друг другу. Например, если говорить об имуществе, то с юридической точки зрения важен объем прав на это имущество - находится оно в учреждении на праве оперативного управления или взято в аренду, получено в безвозмездное пользование, на хранение, на комиссию.

С экономической точки зрения для признания имущества активом важны не права на него, а его полезный потенциал, способность приносить экономические выгоды и возможность контролировать объект. Имущество может использоваться в деятельности учреждения для достижения его уставных целей, но не принадлежать на праве оперативного управления, а находиться в аренде. Возможна и обратная ситуация - имущество закреплено за учреждением на праве оперативного управления и числится на балансе, но непригодно к эксплуатации.

В настоящее время на балансе учреждения отражается только имущество, которое закреплено на праве оперативного управления. Имущество, полученное в возмездное или безвозмездное пользование, показывается на забалансовых счетах. Однако с 2018 г. принцип представления информации в учете и отчетности кардинально меняется. Определяющей становится не юридическая, а экономическая трактовка фактов хозяйственной жизни. Тем самым методология учета сближается с подходами, принятыми в международных стандартах финансовой отчетности.

Применительно к операциям с имуществом это означает, что право пользования арендованными основными средствами будет отражаться пользователем (арендатором) в составе нефинансовых активов как самостоятельный объект бухгалтерского учета. Это закреплено и в Федеральном стандарте "Аренда", который также вступает в силу с 01.01.2018.